ملاحظات خاص در بکارگیری استانداردهای حسابرسی ۱۰۰۵

کلیات

هدف این استاندارد، ارائه راهنمایی های لازم درباره حسابرسی واحدهای اقتصادی کوچک است.

استانداردهای حسابرسی، در موردحسابرسی اطلاعات مالی کلیه واحدهای اقتصادی، صرف نظر از اندازه آنها، کاربرد دارد. ویژگی واحدهای اقتصادی کوچک به گونه ای است که حسابرس را ناگزیر می سازد رویکرد و طرح کلی حسابرسی را متناسب با شرایط حاکم بر هر واحد کوچک مورد رسیدگی، تعدیل کند.

واحد اقتصادی کوچک در این بخش، به واحدی اطلاق میشود که تعداد کارکنان آن کم یا میزان فروش یا جمع دارایی های آن ، پایین است. این گونه واحدهای اقتصادی معمولایک یا هر دو ویژگی زیر را دارند :

• تفکیک محدود وظایف

• تسلط مدیر یا صاحب سرمایه بر تمام جنبه های اساسی فعالیت های واحد اقتصادی.

ویژگی های واحدهای اقتصادی کوچک

تفکیک محدود وظایف

واحدهای اقتصادی کوچک در مقایسه با واحدهای اقتصادی بزرگ، معمولا منابع کمتری را به اجرای وظایف امور مالی تخصیص می دهند؛ زیرا، استخدام کارکنان مالی با تخصص بالا ممکن است برای آنها مقرون به صرفه نباشد. اگرچه حصول اطمینان از حفاظت دارایی ها و استقرار سیستم مناسب حسابداری از مسئولیت های مدیریت است ، اما مدیران واحدهای اقتصادی کوچک معمولا تلاش خود را بیشتر در زمینه های عملیاتی، مانند فروش و بازاریابی، متمرکز میکنند.

کمبود منابع و امکانات امور مالی و حسابداری به یکی از دو حالت زیر منجر میشود:

• امور دفترداری ممکن است نامناسب یا ناکافی باشد. بنابراین خطر ناقص یا نادرست بودن صورت های مالی بیشتر میشود.

• از آنجا که در تهیه مدارک حسابداری و صورتهای مالی، احتمال میرود به حسابرس اتکای بیشتری شود، مدیران این واحدها ممکن است به اشتباه تصور کنند که دیگر نسبت به اطلاعات مالی مسئولیتی ندارند.

نظر به اینکه تعداد کارکنان حسابداری در واحدهای اقتصادی کوچک معمولا اندک است، تفکیک وظایف گوناگون بین کارکنان مختلف ، به شکلی که در واحدهای اقتصادی بزرگ اجرا میشود، امکان پذیر نیست.

به دلیل تفکیک محدود وظایف شاید نتوان برای کشف تقلب یا اشتباه ، بر سیستم کنترل داخلی اتکا کرد؛ برای مثال، تعداد اندک کارکنان در واحدهای اقتصادی کوچک میتواند محیطی را به وجود آورد که در آن ، کارمند مسئول ثبت و ضبط مدارک حسابداری به دارایی هایی نیز دسترسی داشته باشد که به آسانی قابل پنهان کردن ، بیرون بردن از واحداقتصادی یا فروختن است. به همین ترتیب، در مواردی که تعداد کارکنان اندک است، برقراری سیستمی که کار هریک از آنان را به طور مستقل کنترل کند، احتمالا امکان پذیر نخواهد بود و در نتیجه، خطر کشف نشدن اشتباهات، بیشتر میشود.

علاوه بر این، به دلیل تفکیک محدود وظایف، استفاده از تسهیلات رایانه ای توسط واحد اقتصادی کوچک ممکن است خطرکنترل را افزایش دهد؛ برای مثال ، در واحدهایی که از رایانه های کوچک استفاده میکنند، اجرای دو یا چند وظیفه زیر در سیستم های حسابداری توسط استفاده کنندگان از رایانه، بسیار متداول است:

• تهیه و تصویب مدارک اولیه.

• وارد کردن اطلاعات به سیستم.

• تصدی عملیات رایانه.

• ایجاد تغییر در برنامه ها و پرونده های اطلاعاتی.

• استفاده از گزارش های خروجی رایانه یا توزیع آنها.

• تعدیل سیستم های عامل.

تسلط مدیر یا صاحب سرمایه

مدیر یا صاحب سرمایه ای که فعالانه در اداره امور واحد اقتصادی مشارکت میکند، ممکن است بر فعالیت واحد اقتصادی در

همه زمینه های اساسی، مانند سیستم کنترل داخلی و تهیه صورتهای مالی، تسلط داشته باشد.

مشارکت فعال مدیر یا صاحب سرمایه در اداره امور واحد اقتصادی مزایایی نیز دارد؛ زیرا، ممکن است ضعف برخی روشهای

کنترل داخلی را جبران کند. برای مثال ، در موارد تفکیک محدود وظایف در زمینه خرید و پرداخت های نقدی ، چنانچه مدیر یا

صاحب سرمایه واحد اقتصادی همه مدارک مربوط به صدور چک را بررسی و امضا کند، کنترلهای داخلی تقویت می شود. اما

اگر مدیر یا صاحب سرمایه واحد اقتصادی ، فعالانه مشارکت نداشته باشد،احتمال خطرِ اینکه تقلب یا اشتباه کارکنان، کشف

نشده باقی بماند، افزایش می یابد.

عیب بزرگ چنین تسلطی، احتمال زیر پا گذاردن کنترلهای داخلی است. مدیر یا صاحب سرمایه ممکن است به دلیل موقعیتی

که دارد روش های تدوین شده برای کنترل را زیر پا گذارد که در این صورت، خطر تقلب توسط مدیریت افزایش می یابد.

برای مثال، مدیر یا صاحب سرمایه میتواند کارکنان را به پرداخت هایی وادار کند که در سایر شرایط، بدون

وجود مستندات مثبته انجام نمی شد.

تسلط مدیر یا صاحب سرمایه بر عملیات واحد اقتصادی می تواند چنان نفوذی را در پی داشته باشد که به ارائه موارد نادرست

با اهمیتی در صورت های مالی منجر شود.

با این وجود، حصول اطمینان از حفاظت دارایی ها واستقرار و بکارگیری سیستم حسابداری به گونه ای که بتواند اطلاعات را

به طور منظم گردآوری و آنها را به نحوی مناسب، تجزیه و تحلیل کند تا تهیه به موقع صورت های مالی قابل اعتماد را

امکانپذیر سازد، از مسئولیت های مدیریت هر واحد اقتصادی است. از این رو، سیستم حسابداری واحدهای اقتصادی کوچک

نیز باید چنان طراحی شود که درباره موارد زیر اطمینان معقولی را فراهم کند:

• کلیه معاملات و سایر رویدادهای مالی که باید ثبت میشد در واقع ثبت شده است.

• تقلب و اشتباه، در مرحله پردازش اطلاعات حسابداری کشف میشود.

• دارایی ها و بدهی های ثبت شده در سیستم حسابداری ، وجود دارند و به مبالغ صحیح ثبت شده اند.

تاثیر ویژگی های واحدهای اقتصادی کوچک بر حسابرسی

ملاحظات مربوط به پذیرش کار

حسابرس ممکن است چنین تشخیص دهد که به دلیل وجود ضعف های ناشی از ویژگی های واحد اقتصادی کوچک (مانند، نقص

مدارک حسابداری)، گردآوری شواهد کافی برای ارائه نظر درباره صورتهای مالی امکان پذیر نیست. درچنین شرایطی ،

حسابرس ممکن است تصمیم بگیرد که از پذیرش کار خودداری ورزد یا حتی پس از پذیرش ، از انجام آن کار،

کناره گیری یا از اظهار نظر خودداری کند.

تنظیم قرارداد حسابرسی پیش از شروع کار و به منظور پیشگیری از هرگونه برداشت نادرست درباره کار حسابرسی، هم

به نفع صاحبکار هم به نفع حسابرس است. راهنمایی های ، ارائه شده است.

ملاحظات و روشهای حسابرسی

ویژگی های واحدهای اقتصادی کوچک، بر رویکرد حسابرسی صورت های مالی آنها اثرمی گذارد . بندهای زیر مواردی را

توصیف میکند که حسابرس باید در حسابرسی صورتهای مالی واحدهای اقتصادی کوچک، مورد توجه قرار دهد.

حسابرس در رسیدگی به واحدهای اقتصادی کوچک، مانند هر حسابرسی دیگر، باید از فعالیت و سیستم ثبت و پردازش

معاملات و سایر رویدادهای مالی آن شناخت کافی بدست آورد و کفایت آن سیستم را به عنوان مبنای تهیه صورتهای مالی،

ارزیابی کند. حسابرس، طرح کلی سیستم حسابداری را ارزیابی می کند و از چگونگی انعکاس معاملات و سایر

رویدادهای مالی توسط سیستم مزبور شناخت برنامه ریزی و اجرا کند . حسابرس همچنین ، امکان دستیابی به شواهد کافی و قابل

قبول را از طریق سیستم حسابداری و رسیدگی به صورت های مالی واحد اقتصادی به عنوان پشتوانه اظهارنظر خود، ارزیابی

می کند.

در حسابرسی واحدهای اقتصادی کوچک ، فقدان تفکیک وظایف و احتمال زیر پاگذاردن کنترلهای داخلی توسط مدیر یا صاحب

سرمایه ، عموما دشواری هایی برای حسابرس به وجود می آورد، چرا که یا کنترلها ناقص است یا شواهد مربوط به اثربخشی

آنها و کامل و صحیح بودن مدارک، کافی نیست (یعنی، خطر کنترل بالاست). دشواری هایی که حسابرس به ویژه در

حسابرسی واحدهای اقتصادی کوچک با آنها برخورد میکند، شامل احتمال ارائه کمتر از واقع درآمد (از طریق عدم ثبت یا ثبت

نادرست فروشها) و منظور شدن هزینه های شخصی مدیر یا صاحب سرمایه در حساب هزینه های واحد مورد رسیدگی است.

در بیشتر موارد، رسیدن به نتیجه ای که بتواند پشتوانه اظهار نظر مقبول نسبت به صورت های مالی قرار گیرد، از طریق

کسب شواهد حاصل از اجرای بیشتر آزمون های محتوا، مانند آزمون های اضافی جزییات معاملات و مانده حسابها وتجزیه و

تحلیل هزینه ها و درآمدها،امکان پذیر است. اما در برخی واحدهای اقتصادی کوچک، مانند واحدهایی که بیشتر

معاملات آنها نقدی است و الگوی منظمی برای درآمد و هزینه ندارد، شواهد در دسترس ممکن است برای اظهار نظر مقبول

نسبت به صورت های مالی، کافی نباشد. حتی در مواردی که ظاهرا کنترلهای داخلی موثری وجود دارد، شاید بهتر باشد که

حسابرس تنها به اجرای آزمون های محتوا بپردازد. کافی بدست می آورد تا بتواند حسابرسی را در حسابرسی واحدهای

اقتصادی کوچک، دریافت تاییدیه مدیران برای حسابرس ازاهمیت ویژه ای برخوردار است:

نخست به دلیل خطر برداشت نادرست از نقش و مسئولیتی که حسابرس در ارتباط با صورتهای مالی دارد یادآوری

مسئولیت مدیریت درباره حصول اطمینان از کامل و دقیق بودن مدارک حسابداری و حفاظت دارایی های واحد اقتصادی. با

این وجود، حسابرس نمیتواند برای حصول اطمینان از کامل بودن مدارک حسابداری ، تنها بر تاییدیه مدیران اتکا کند بالا برآورد میکند.

همان گونه که آمده است، “حسابرس باید در اولین فرصت ممکن، ردة مناسبی از مدیریت را از ضعف های با اهمیت موجود در

طراحی یا عملکرد سیستم های حسابداری و کنترل داخلی که با آنها برخورد کرده است، آگاه کند” .

از آنجا که حسابرس لزوما کلیه کنترلهای داخلی مورد استفاده مدیریت را آزمون نمی کند، در گزارش خود ابراز می دارد که

تنها ضعف هایی را به آگاهی می رساند که در جریان حسابرسی ، با آنها برخورد کرده است . پیشنهادهای لازم برای

اصلاح و بهبود سیستم نیز میتواند در این گزارش، ارائه شود .

گزارش حسابرس

استانداردها و راهنمایی های ارائه شده در استاندارد ، باید در گزارشگری نسبت به صورت های مالی واحدهای اقتصادی

کوچک نیز بکار گرفته شوند . به ویژه در مواردی که حسابرس نتوانسته است روش های لازم را برای کسب شواهد کافی و

قابل قبول حسابرسی مربوط به کامل و دقیق بودن مدارک حسابداری، طراحی یا اجرا کند، این موضوع ممکن

است محدودیت در دامنه رسیدگی حسابرس محسوب شود که نتیجه آن ، ارائه نظر مشروط یا در شرایطی که آثار احتمالی

محدودیت مزبور چنان عمده باشد که حسابرس نتواند نسبت به صورت های مالی نظری اظهار کند، ارائه عدم اظهارنظر

است. نمونه هایی از گزارش حسابرس ارائه شده است.

تاریخ اجرا

این استاندارد برای حسابرسی صورت های مالی که دوره مالی آن از اول فروردین 1378 و پس از آن می باشد، لازم الاجراست.