این استاندارد باید با توجه به “مقدمه ای بر استانداردهای حسابداری” مطالعه وبکار گرفته شود.

مقدمـه

بنابر تعریف ارائه شده در فصل سوم مفاهیم نظری گزارشگری مالی ، درآمد عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی کـه بـه آورده صـاحبان سـرمایه مربـوط میشود. مفهـوم درآمـد، هـر دو گـروه ” درآمـد عملیـاتی” و ” درآمـد غیرعملیـاتی” را در برمیگیرد. درآمـد عملیاتی عبـارت از درآمدی است کـه از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری حاصل میگردد و با عناوین مختلفی از قبیل فروش، حقالزحمه، سود تضمین شده، سود سهام و حق امتیاز مورد اشاره قرار میگیرد.

مبحث اصلی در حسابداری درآمد عملیاتی عمدتاً معطوف به تعیین زمان شـناخت درآمـد عملیاتی است. درآمد عملیاتی زمانی شناسایی میشود که شواهد کافی مبنی بر وقوع یـک جریان آتی ورودی منافع اقتصادی وجود داشته باشد (یعنی جریان منافع اقتصادی مرتبط با درآمد عملیاتی به درون واحد تجاری محتمل باشـد) و ایـن منـافع را بتـوان بـه گونـه ای اتکاپذیر اندازه گیری کرد.

دامنه کاربرد

این استاندارد باید برای حسابداری درآ مد عملیاتی حاصل از معاملات و رویـدادهای زیـر بکـار گرفته شود:

الف . فروش کالا،

ب . ارائـه خدمات، و

ج . استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری که مولد سود تضمین شده ، درآمد حق امتیاز و سود سهام است.

کالا شامل کالای تولید شده توسط واحد تجاری برای فروش و همچنین کالای خریـداری شده جهت فروش مجدد از قبیل کالای خریداری شده توسط یک واحد بازرگانی یا زمین و سایر املاک نگهداری شده برای فروش مجدد است.

ارائـه خدمـات، معمولا متضمن اجـرای وظیفـهای مورد توافق طی مدتی معیـن توسط واحد تجاری است. خدمات ممکن است طی یک یا چند دوره مالی ارائه شـود. برخـی از پیمانهای ارائـه خدمات ماهیتا از نوع پیمانهای بلندمدت است. درآمد عملیاتی حاصـل از چنین پیمان هایی، طبق استاندارد حسابداری شماره 9 با عنوان حسابداری پیمانهای بلند مـدت شناسایی میشود.

استفاده دیگران از داراییهای واحد تجاری منجـر بـه تحـصیل درآمـدهای عملیـاتی زیـر میشود:

الف . سـود تضمین ش ـده: مبالغی کـه بابت استفـاده از وجـوه نقـد یا معادل وجـه نقـد واحد تجاری مطالبه میشود،

ب . درآمد حق امتیاز : مبالغی که بابت استفاده از داراییهای غیرجاری واحد تجاری نظیر امتیاز ساخت، علایم تجاری، حق انتشار و نرم افزار رایانهای مطالبه میشود، و

ج . سود سهام : مبالغی از سود توزیع شده واحد سرمایهپذیر که متناسب با سهمالـشرکه واحد تجاری عاید آن میشود.

در این استاندارد، درآمـد عملیاتی حاصل از موارد زیر مطرح نمیشود:

الف . سود سهام حاصل از سرمایه گذاری هایی که به روش ارزش ویژه بـه حـساب گرفتـه میشود،

ب . پیمانهای بلندمدت (رجوع شود به استاندارد حسابداری شماره 9 با عنوان حسابداری پیمانهای بلندمدت)،

ج . قراردادهای اجاره،

د . کمکهای بلاعوض و سایر کمکهـای مـشابه دولتـی (رجـوع شـود بـه اسـتاندارد حسابداری شماره 10 با عنوان حسابداری کمکهای بلاعوض دولت)،

ه . قراردادهای بیمه در شرکتهای بیمه،

و . شناخت اولیه تولید کشاورزی و شناخت اولیه و تغییرات ارزش منصفانه دارایی هـای زیستی غیرمولد مربوط به فعالیت کشاورزی

ز . استخراج مواد معدنی، و

ح . تغییر ارزش سایر داراییهای جاری از قبیل سرمایهگذاریها (در مؤسسات تخصـصی سرمایه گذاری) یا سرمایه گذاری در املاک در واحدهای تجـاری کـه بـه خریـد و فروش املاک اشتغال دارند.

ط . درآمد ناشی از فعالیتهای ساخت املاک.

تعاریف

اصطلاحات ذیل در این استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است:

درآمد عملیاتی : عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه ، بجـز مـوارد مـرتبط بـا آورده صاحبان سرمایه، که از فعالیتهای اصلی و مستمر واحد تجاری ناشی شده باشد.

• ارزش منصفانه : مبلغی است که خریداری مطلع و مایل و فروشنده ای مطلع و مایل می توانند در معامله ای حقیقی و در شرایط عادی، یک دارایی را در ازای مبلغ مزبور بـا یکـدیگر مبادلـه کنند.

مبالغی که به نمایندگی از طرف اشخاص ثالث (از قبیل برخی مالیاتها) وصول میشود، به افزایش حقوق صاحبان سرمایه منجر نمیگردد و لذا درآمد عملیاتی محسوب نمـیشـود. به گونه مشابه، در مورد کارگزاران، مبالغ ناخالص دریافتی یا دریافتنی به افـزایش حقـوق صاحبان سرمایه منجر نمیگردد و لذا تنها مبلغ حق العمـل یـا کـارمزد، درآمـد عملیـاتی محسوب میشود.

اندازه گیری درآمد عملیاتی

درآمد عملیاتی باید به ارزش منصفانه مابه ازای دریافتی یا دریافتنی اندازه گیری شود.

مبلغ درآمد عملیاتی حاصل از یک معامله معمولاً طبق توافقی کـه بـین واحـد تجـاری و خریدار یا استفاده کننده از دارایی به عمل می آید، تعیـین مـیشـود. ایـن مبلـغ بـه ارزش منصفانه مابه ازای دریافتی و دریافتنی با احتساب تخفیفات تجاری اندازه گیری میشود.

در بسیاری حالات، مابه ازای مربوط، به شکل وجه نقد یا معادل آن میباشد و مبلغ درآمـد عملیاتی همان مبلغ وجه نقد دریافتی است. با این حال، هرگاه جریان ورودی وجه نقد بـه آینده موکول شود، به گونهای که طبق قرارداد منعقده بین فروشنده و خریدار و یا ضـوابط معمول فروشنده، مبلغی اضافه بر بهای فروش نقـدی کـالا یـا خـدمات دریافـت شـود، در این حالت ارزش منصفانه مابه ازای مربوط، بهای فروش نقـدی اسـت و مبلـغ اضـافه دریافتی درآمد عملیاتی فروشنده محسوب نمی شود، بلکه باید باتوجه به محتوای تجـاری معامله تحت عنوان ” درآمد تأمین مالی” به طور جداگانه نمایش یابد.

هرگاه کالاها یا خدمات در قبال کالاها یا خدمات دیگری کـه از لحـاظ ماهیـت و ارزش مشابه باشد مبادله گردد، این مبادله به عنوان معاملهای درآمدزا تلقی نمیشود. بـرای مثـال میتوان از مبادله شیر توسط دو شرکت تولیدکننده محصولات لبنی جهت تأمین بـه موقـع تقاضای مشتریان در حوزه توزیع محصولاتشان اشـاره کـرد. چنانچـه کـالا یـا خـدمات غیر مشابه مبادلـه شود، این مبادله به عنوان معاملهای درآمدزا تلقی میگردد. در این حالت درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه کالاها یا خدمات دریافتی پس از تعدیل از بابت سـرک نقدی اندازه گیری میشود. هرگاه ارزش منصفانه کالاهـا یـا خـدمات دریـافتی را نتـوان به گونه ای اتکاپذیر اندازه گیری کرد، درآمد عملیاتی به ارزش منصفانه کالاها یـا خـدمات واگذار شده پس از تعدیل از بابت سرک نقدی، اندازه گیری میشود.

تشخیص معامله

معیارهای شناخت مندرج در این استاندارد معمولاً به طور جداگانه در مـورد هـر معاملـه اعمال میشود. با این حال، در برخی شرایط، جهت انعکاس محتـوای معاملـه لازم اسـت معیارهای شناخت در مورد اجزای قابل تفکیـک یـک معاملـه منفـرد بکـار گرفتـه شـود. برای مثال، هرگاه قیمت فروش محصول شامل یک مبلغ قابل تفکیک جداگانه درارتباط بـا خدمات بعدی باشد، این مبلغ به دوره های آتی منتقل و به عنوان درآمد عملیاتی طی دوره اجرای خدمات مورد شناخت قرار میگیرد. بالعکس، هرگاه دو یا چند معامله بـه گونـه ای به هم پیوسته باشد که اثر تجاری آن را نتوان بدون توجه به کلیت آن درک کرد، معیارهای شناخت در مورد آن به طور یکجا اعمال میشود. برای مثال، یـک واحـد تجـاری ممکـن است کالاهایی را به فروش رساند و همزمان قراردادی جداگانه برای بازخرید همان کالاها درآینده منعقد کند. این امر موجب نفی اثر محتوایی معامله فروش میشود و لذا در چنـین حالتی باید دو معامله فروش و بازخرید همان کالا را یکجا شناسایی کرد.

فروش کالا

درآمد عملیاتی حاصل از فروش کالا باید زمانی شناسایی شود که کلیه شرایط زیر تحقق یافتـه باشد:

الف . واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمده مالکیت کالای مورد معامله را بـه خریـدار منتقـل کرده باشد،

ب . واحد تجاری هیچ دخالت مدیریتی مستمر درحدی که معمولاً با مالکیت همـراه اسـت یـا کنترل مؤثری نسبت به کالای فروش رفته اعمال نکند،

ج . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونه ای اتکاپذیر اندازه گیری کرد،

د . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله فروش به درون واحد تجاری محتمل باشد، و

ه . مخارجی را که درارتباط با کالای فروش رفته تحمل شده یا خواهد شد بتوان بـه گونـه ای اتکاپذیر اندازه گیری کرد.


برای اینکه زمان انتقال مخاطرات و مزایای مالکیت به خریدار را بتـوان تعیـین کـرد، لازم است شرایط معامله مورد بررسی قرار گیرد. در اغلب حالات، انتقال مخـاطرات و مزایـای مالکیت با انتقال مالکیت قانونی به خریدار یا تصرف مورد معامله توسـط خریـدار همـراه است. این موضوع در مورد اغلب خرده فروشی ها صدق میکند. مواردی نیز وجود دارد که مخاطرات و مزایای مالکیت در زمانی متفاوت از زمان انتقال مالکیت قـانونی یـا تـصرف توسط خریدار انتقال می یابد.

اگر واحد تجاری بخش عمدهای از مخاطرات و مزایـای مالکیـت را حفـظ کنـد، معاملـه مربوط، فروش تلقی نمیگردد و لذا درآمدی از بابت آن شناسایی نمیشود. این امر ممکن است در حالات مختلفی اتفاق بیفتد. نمونه هایی از مواردی که واحد تجاری ممکن اسـت مخاطرات و مزایای عمده مالکیت را حفظ کند به شرح زیر است:

الف. زمانی که واحد تجاری تعهداتی را درارتباط با عملکرد غیر مطلوب مورد معامله که توسط مفاد ضمانتنامه کالای فروش رفته پوشش نیافته باشد، به عهده بگیرد،

ب . زمانی که دریافت درآمد عملیاتی مربوط به یک فروش خاص، مشروط به تحـصیل درآمد توسط خریدار از محل فروش کالای مورد معامله باشد،

ج . زمانی که ارسال کالای مورد معامله متضمن خدمات نصب باشـد، لـیکن خـدمات نصب که بخش عمدهای از مبلغ قرارداد را تشکیل میدهد، توسـط واحـد تجـاری به طور کامل انجام نشده باشد، و

د . زمانی که خریدار حق فسخ معامله را براساس مفاد قـرارداد داشـته باشـد و واحـد تجاری در مورد احتمال برگشت کالای فروش رفته مطمئن نباشد.

چنانچه، واحد تجاری تنها بخش کم اهمیتی از مخاطرات مالکیت را برای خـود نگـه دارد، معامله مورد نظر، فروش تلقی و درآمد عملیاتی شناسایی میشود. بـرای مثـال، فروشـنده ممکن است تنها به خاطر تضمین قابلیت وصول مطالبات، مالکیت قـانونی کـالا را بـرای خود حفظ کند. در چنین حالتی، اگر واحد تجاری مخاطرات و مزایای عمـده مالکیـت را منتقل کرده باشد، این معامله، فروش تلقی و درآمد عملیاتی آن شناسایی میگـردد. مثـال دیگر از حفظ بخش کم اهمیتی از مخاطرات مالکیت، وجـود شـرطی در خـرده فروشـی کالاست به گونه ای که درصورت عدم رضایت مشتری، برگشت کالا و استرداد مابه ازا بـه مشتری میسر باشد. در چنین حالتی، به شرط آنکه فروشنده بتواند مبـالغ برگـشتی آتـی را به گونه ای اتکا پذیر براورد کند و بدهی ناشی از برگـشت کـالا را باتوجـه بـه تجربیـات گذشته و سایر عوامل مربوط شناسایی کند، درآمد عملیاتی در زمان فروش مورد شـناخت قرار میگیرد.

برای شناخت درآمد عملیاتی، محتمل بودن جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری شرط اساسی است. در برخی موارد، تا زمان دریافت مابهازا یـا رفـع ابهـام در این زمینه، ممکن است جریان ورودی منافع اقتصادی محتمل نباشد. برای مثال، هرگـاه خروج مبالغ مابه ازای حاصل از فروش در یک کشور خارجی منوط به صدور مجوز دولت آن کشور باشد، در مورد جریان ورودی منافع اقتصادی مرتبط با فروش مذکور ابهام وجود دارد، لذا تنها پس از صدور مجوز خروج وجوه، ابهام برطرف و درآمد عملیاتی شناسـایی میشود. با این حال، هرگاه در مورد قابلیت وصول بخشی از درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی ابهام به وجود آید، مبلغ غیرقابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن غیر محتمـل اسـت، به جای اینکه به عنوانتعدیل درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی به حـساب گرفتـه شـود، به حساب هزینه منظور میگردد.

درآمد عملیاتی و هزینههای مرتبط با یک معامله یا رویـداد بـه طـور همزمـان شناسـایی میشود. این فرایند، عموماً ” تطابق درآمد و هزینه” نامیده میشود. هزینهها، ازجمله هزینه تضمین کالای فروش رفته و سایر مخارجی که پس از حمل کالا ممکن است واقع شـود، در صورتی که سایر شرایط شناخت درآمد برقرار باشد، معمولاً به گونه ای اتکاپـذیر قابـل اندازه گیری است. با اینحال، هرگاه هزینه ها را نتوان به گونهای اتکاپذیر اندازه گیری کرد، درآمد عملیاتی را نمیتوان شناسایی کرد. در چنین شـرایطی، هرگونـه مابـه ازای دریـافتی به عنوان بدهی شناسایی میشود.

ارائـه خدمات

هرگاه ماحصل معاملهای را که متضمن ارائـه خدمات است بتوان به گونه ای اتکاپذیر براورد کرد، درآمد عملیاتی مربوط باید با توجه به میزان تکمیل آن معامله شناسایی شود . ماحـصل معاملـه ، زمانی به گونه ای اتکاپذیر قابل برآورد است که همه شرایط زیر احراز شده باشد:

الف . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری محتمل باشد،

ب . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد،

ج . میزان تکمیل معامله به گونهای اتکاپذیر قابل اندازهگیری باشد، و

د . مخارجی که درارتباط با ارائـه خدمات تحمل شده یا خواهد شد، به گونهای اتکاپذیر قابل اندازه گیری باشد . شناخت درآمد عملیاتی براساس میزان تکمیل کـار، اغلـب روش درصـد تکمیـل نامیـده می شود. ضوابط اعمال روش مزبور، مشتمل بر نحوه تعیین میزان تکمیل کار در اسـتاندارد حسابداری شماره 9 با عنوان حسابداری پیمانهای بلندمدت تشریح شده است.

در مورد شناخت درآمد عملیاتی حاصل از ارائـه خدمات نیز، محتمل بودن جریان ورودی منافع اقتصادی، شرط اساسی است. با این حال، درصورت وجود ابهـام در مـورد قابلیـت وصول بخشی از درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی، مبلغ غیر قابل وصول یـا مبلغـی کـه بازیافت آن دیگر محتمل نیست، به عنوان هزینه و نه به صورت تعـدیل درآمـد شناسـایی شده قبلی، در حسابها منظور میشود.

برای اینکه بتوان ماحصل یک معامله را به گونهای اتکاپذیر براورد کرد، معمولاً لازم است واحد تجاری از یک سیستم داخلی بودجه بندی و گزارشگری مالی مؤثر برخوردار باشـد.

واحد تجاری، براوردهای درآمد عملیاتی را همزمان با ارائه خدمات بررسی و در صـورت لزوم آن را تغییر میدهد. با این حال این واقعیت که شرایط حاکم ممکن است تجدید نظر ادواری براوردها را ایجاب کند، لزوماً بدین معنی نیست که ماحصل معامله را نمـیتـوان به گونهای اتکاپذیر براورد کرد. یک واحد تجاری عموماً پس از توافـق در مـورد شـرایط مطرح شده در صفحه بعد با طرفهای دیگر معامله قادر به انجام براوردهای اتکاپذیر است:

الف. حقوق قابل اعمال هریک از طرفین در مورد خدماتی که قرار است ارائـه یـا دریافـت شود،

ب . مابه ازایی که قرار است مبادله شود، و

ج . نحوه و شرایط تسویه.

هرگاه ارائـه خدمات، متضمن انجام تعداد نامشخصی از عملیات طـی یـک دوره زمـانی معین باشد، درآمد عملیاتی به روش خط مستقیم طی آن دوره زمانی شناسـایی مـیشـود، مگر این که طبق شواهد موجود، روش دیگری که درآمد عملیاتی دوره را بهتـر مـنعکس کند، وجود داشته باشد. هرگاه یک فعالیت خاص در مقایسه با سـایر عملیـات از اهمیـت ویژهای برخوردار باشد، شناخت درآمد عملیاتی تا زمان اجرای آن فعالیت خاص به تعویق می افتد. هرگاه ماحصل معامله ای را که متضمن ارائـه خدمات است نتوان بـه گونـه ای اتکاپـذیر بـراورد کرد، درآمد عملیاتی را باید تنها تا میزان مخارج تحمل شده قابل بازیافت مورد شـناخت قـرار داد.

در مراحل اولیه معامله، اغلـب بـراورد اتکاپـذیر ماحـصل معاملـه امکـانپـذیر نیـست. با این حال، ممکن است این احتمال وجود داشته باشد که واحد تجاری مخارج تح ملشده معامله را بازیافت کند. بنابراین درآمد عملیاتی تنها تا میزان مخارج تحمل شدهای که انتظار بازیافت آن میرود شناسایی میگردد. از آنجا که ماحصل معامله را نمیتـوان بـه گونـه ای اتکاپذیر براورد کرد، هیچگونه سودی شناسایی نمیشود.

هرگاه ماحصل یک معامله را نتوان به گونهای اتکاپذیر بـراورد کـرد و بازیافـت مخـارج تحمل شده محتمل نباشد، درآمد عملیاتی شناسایی نمیشود و مخارج تحمل شده به عنـوان هزینه دوره مورد شناخت قرار میگیرد.

سود تضمین شده، درآمد حق امتیاز و سود سهام

درآمدهای عملیاتی ناشی از اسـتفاده دیگـران از داراییهـای واحـد تجـاری کـه متـضمن سـود تضمین شده ، درآمد حق امتیاز و سود سها م است باید به شرط تحقق شرایط زیر شناسایی شود:

الف . جریان منافع اقتصادی مرتبط با معامله به درون واحد تجاری محتمل باشد، و

ب . مبلغ درآمد عملیاتی را بتوان به گونهای اتکاپذیر اندازهگیری کرد.

درآمد عملیاتی باید با توجه به مبانی زیر شناسایی شود:

الف. سود تضمین شده براساس مدت زمان و باتوجه به مانده اصل طلب و نرخ مربوط،

ب . درآمد حق امتیاز طبق محتوای قرارداد مربوط، و

ج . سود سهام حاصل از سرمایهگـذاریهایی کـه بـه روش ارزش ویـژه ثبـت نـشده اسـت ، در زمان احراز حق دریافت توسط سهامدار، به استثنای سود سهام حاصل از سرمایه گذاری در واحدهای تجاری فرعی و وابسته. درآمد عملیاتی مرتبط با سود سهام در زمان احراز حق دریافت توسط سهامدار شناسـایی می شود. در برخی شرایط، مثلاً، در مواردی که سود سهام از محـل اندوختـه هـا یـا سـود انباشته مصوب پیش از تحصیل سرمایه گذاری اعلام مـیشـود، ایـن گونـه مبـالغ معـرف بازیافت بخشی از بهای تمام شده سرمایه گذاری است و درآمد محسوب نمیشود. به بیـان دیگر، بهای تمام شده سرمایه گذاری تنها هنگامی بابت سود سـهام دریـافتی یـا دریـافتنی کاهش داده می شود که سود سهام مزبور مازاد بر سهم شرکت سـرمایه گـذار از سـودهای مصوب شرکت سرمایه پذیر پس از تحصیل سرمایه گذاری باشد.

درآمد حق امتیاز طبق شرایط مندرج در قرارداد مربوط تعلق میگیرد و معمولاً بـر همـین اساس شناسایی میشود، مگر آنکه با توجه به محتوای قرارداد، شناسایی درآمـد برمبنـای روشهای سیستماتیک و منطقی دیگری مناسب تر باشد.

محتمل بودن جریان ورودی منافع اقتصادی شرط اساسی شناسـایی سـود تـضمین شـده، درآمد حق امتیاز و سود سهام به عنـوان درآمـد عملیـاتی اسـت. بـا ایـن حـال، هرگـاه درخصوص قابلیت وصول مبلغی که قبلاً به عنوان درآمد عملیاتی شناسایی شده، ابهامی به وجود آید مبلغ غیر قابل وصول یا مبلغی که بازیافت آن دیگر محتمل نیـست، بـه عنـوان هزینه دوره و نه به صورت تعدیل درآمد عملیاتی شناسایی شده قبلی، در حـسابها منظـور می شود.

افشا

واحد تجاری باید موارد زیر را در یادداشتهای توضیحی افشا کند:

الف . رویه های حسابداری مورد استفاده برای شناخت درآمـد عملیـات ی باتوجـه بـه الزامـات استاندارد حسابداری شماره 1 با عنوان ” نحوه ارائه صورتهای مالی”، و

ب . مبلغ هر یک از طبقات عمده درآمد عملیاتی شناسایی شده طی دوره ناشی از موارد زیر:

ـ فروش کالا،

ـ ارائه خدمات،

ـ سود تضمین شده،

ـ درآمد حق امتیاز،

ـ سود سهام، و

ج . مبلغ درآمد عملیاتی حاصل از مبادلـه کالا یا خدمات کـه در هـر یـک از طبقـات عمـده درآمد عملیاتی منظور شده است.

واحد تجاری باید هرگونه سود یا زیان احتمالی را طبق اسـتاندارد حـسابداری شـماره 4 با عنوان ذخائر، بدهیهای احتما لی و داراییهای احتمالی افشا کند. این گونه سودها یا زیان ها ممکن است ناشی از اقلامی از قبیل مخارج تضمین، ادعاها، جریمه ها یا زیانهای احتمالی باشد.

تاریخ اجرا

الزامات این استاندارد در مورد کل یه صورتهای مالی که دوره مالی آنها از تاریخ 1/1/1380 و بعـد از آن شروع میشود، لازمالاجراست.

مطابقت با استانداردهای بین المللی حسابداری

با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بینالمللی حسابداری شماره 18 با عنـوان درآمد عملیاتی نیز رعایت میشود.